Во второй статье цикла, посвященного вопросам предоставления стандартных налоговых вычетов по НДФЛ (см. «Предоставляем «детские» вычеты по НДФЛ: какие документы необходимо получить от работника»), мы рассмотрим вопросы, связанные с размером предоставляемого вычета. Казалось бы, этот элемент в принципе не должен вызывать проблем у бухгалтера — ведь сумма вычета прямо указана в Налоговом кодексе. Но на практике и тут у бухгалтеров нередко возникают вопросы.
Работник в течение года увольнялся и вновь трудоустраивался
Как известно, «детский» вычет предоставляется налогоплательщику ежемесячно. При этом Минфин России исходит из того, что налогоплательщик имеет право на получение стандартного налогового вычета с начала года независимо от месяца, в котором налогоплательщиком подано заявление на получение вычета, с приложением к нему необходимых документов (п. 1 письма Минфина России от 18.04.12 № 03-04-06/8-118). Подробнее о том, как работает это правило можно прочитать в статье-шпаргалке ««Детские» вычеты по НДФЛ: о чем нужно знать бухгалтеру». А в рамках сегодняшней статьи мы поговорим о нестандартных ситуациях.
Вот пример такой ситуации. Как правильно предоставлять вычеты, если сотрудник не работал в организации непрерывно? То есть в течение года увольнялся (например, из-за выхода из декретного отпуска работницы, чью должность он занимал), а потом был вновь принят, но уже на другую должность, и лишь после этого предоставил заявление и документы на вычет. Нужно ли пересчитать НДФЛ с начала года? Или вычет положен только с момента «вторичного» трудоустройства?
Для ответа вновь обратимся к озвученной чуть выше логике Минфина (письмо от 18.04.12 № 03-04-06/8-118), которая основана на положениях статьи 218 НК РФ. Итак, согласно НК РФ налогоплательщик имеет право на получение стандартного налогового вычета за каждый месяц налогового периода с месяца рождения ребенка и до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг (достигли) предельного возраста (18 или 24 года). А Минфин подтверждает, что налогоплательщик, работающий в организации с начала года, имеет право на получение вычета с начала года независимо от месяца, в котором было подано заявление и подтверждающие документы. Тот факт, что трудовые отношения оформлены двумя разными трудовыми договорами, юридического значения при предоставлении стандартного налогового вычета не имеет. Так что организация вправе предоставить сотруднику вычет с начала года даже если документы на него он подал после того как трудоустроился вторично.
У описанной ситуации бывает еще более сложный вариант. Работник был уволен и принят на работу одним и тем же работодателем в течение одного года, но между этими событиями прошло несколько месяцев. А заявление на вычет и документы были поданы сотрудником сразу, еще при первом трудоустройстве. Может ли в такой ситуации работодатель при начислении очередной зарплаты дать вычеты за месяцы, в которых трудовых отношений не было?
Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к другому письму Минфина (от 01.06.15 № 03-04-05/31440). В нем сделан вывод: если в отдельные месяцы налогового периода налоговый агент не выплачивал налогоплательщику доход, облагаемый НДФЛ, стандартные налоговые вычеты предоставляются за каждый месяц налогового периода, включая те месяцы, в которых не было выплат дохода при условии, что выплата облагаемого НДФЛ дохода этим налоговым агентом возобновлена до конца года.
В нашем случае именно это и происходит: работодатель возобновляет выплату дохода до окончания года. А значит, он вправе предоставить сотруднику стандартные вычеты за период, прошедший между увольнением и повторным приемом, при условии, что за этот период данные вычеты не предоставлялись другим налоговым агентом. При этом, исходя из нормы, установленной абзацем 2 пункта 3 статьи 218 НК РФ, тот факт, что трудовые отношения с одним и тем же работодателем оформлены двумя разными трудовыми договорами, юридического значения не имеет. А согласно положениям абзаца 1 пункта 3 статьи 218 НК РФ, в данном случае не нужно получать от налогоплательщика повторное заявление и документы, подтверждающие право на вычеты (кроме документов, подтверждающих сумму дохода, полученного налогоплательщиком, поскольку он начинает работу не с первого месяца года). Если же между увольнением и повторным приемом на работу сотрудник нигде не работал (и соответственно справку 2-НДФЛ предоставить не может), то нужно получить от него заявление с определенным содержанием. Заявление должно подтверждать два факта. Первый: в период между увольнением и повторным приемом на работу к тому же работодателю работник не получал облагаемых НДФЛ доходов у других налоговых агентов. Второй: стандартные налоговые вычеты за эти месяцы другие налоговые агенты ему не предоставляли (письма ФНС России от 30.07.09 № 3-5-04/1133@ и УФНС России по г. Москве от 13.02.09 № 20-15/3/013260@).
Проблемы обособленных подразделений
Следующая ситуация, которая заставляет бухгалтера задумываться о сумме вычета, связана с работниками, которые в течение месяца получают доходы как в головной организации, так и в ее обособленном подразделении. Как поступить в этом случае: делить вычет? Или можно всю его сумму предоставить только по одному месту выплаты? А если делить, то по какому принципу?
Напрямую эту ситуацию Налоговый кодекс не регулирует. Однако из общих положений о налоговых вычетах некоторые выводы сделать можно. Как мы помним, в силу пункта 3 статьи 218 НК РФ, стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода. При этом налогового агента, который будет предоставлять вычету, выбирает налогоплательщик. Налоговыми агентами признаются (п. 1 ст. 226 НК РФ): российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ.
Как видим, обособленные подразделения российской организации Налоговый кодекс налоговым агентом не признает. А значит, у них нет права на предоставление сотрудникам стандартных вычетов. Вычеты —компетенция исключительно налогового агента, в качестве которого всегда выступает российская организации в целом. Это с одной стороны.
А с другой — согласно пункту 1 статьи 218 НК РФ, стандартные налоговые вычеты предоставляются при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ. То есть по всем доходам, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ. Из этого следует, что налоговый агент-организация, имеющая обособленные подразделения, обязана предоставлять своим сотрудникам вычеты по всем выплачиваемым доходам, в том числе и тем, которые они получают через обособленные подразделения.
В результате последовательного применения указанных выше правил НК РФ компания попадает в «налоговую ловушку»: вычет предоставляет организация в целом, но при этом вычет положен по всем доходам, в том числе и по выплачиваемым через подразделение. Выходить из этой ситуации компании придется самостоятельно. Для решения проблемы нужно в локальном акте (например, учетной политике для целей налогообложения) установить порядок распределения суммы стандартного налогового вычета между подразделением и головной организацией. Ведь налоговый агент вправе установить порядок, согласно которому вычеты не распределяются и предоставляются в полном объеме по одному из мест выплат (см. решение ВАС РФ от 30.03.11 № ВАС-1782/11).
Совместителям — повышенное внимание
Проблемы с размером вычета могут возникать и в тех организациях, где работают внешние совместители. Некоторые работники слишком буквально подходят к толкованию положения Налогового кодекса РФ о том, что вычеты предоставляются налоговым агентом по выбору налогоплательщика. И пытаются этот выбор менять в течение года, принося и отзывая соответствующие заявления в зависимости от текущей ситуации с заработками по основному месту работы.
В результате в бухгалтерию запросто может поступить заявление от совместителя о том, что он желает получать вычеты в этой организации, например, с августа. Можно ли принимать в работу такое заявление?
Вновь обратимся к тексту первоисточника — абзацу 2 пункта 3 статьи 218 НК РФ. Там сказано, что вычет предоставляется налогоплательщику на основании его заявления. При этом НК РФ не обязывает совместителей предоставлять одновременно с заявлением справку 2-НДФЛ с основного места работы. Это означает, что такой документ можно требовать только в случае, когда написавший заявление на вычет совместитель принят на работу не с первого месяца налогового периода.
Поэтому если заявление о предоставлении вычета с августа поступило от совместителя, который принят на работу в организацию в августе, то такое заявление вполне соответствует кодексу и его нужно удовлетворить. Но лишь при условии, что одновременно предоставлена справка 2-НДФЛ по основному месту работы, из которой следует, что вычет за этот месяц не предоставлялся.
А вот если рассматриваемое заявление получено от совместителя, который работает в компании с января, то принимать такой документ в работу нельзя. Ведь, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ, стандартные налоговые вычеты (на детей) предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода. Значит, выполнить волю налогоплательщика и предоставить вычеты с определенного месяца года организация не вправе.
Если же сотрудник продолжает настаивать на своем, то придется подготовить ему письменный ответ, В нем следует указать на невозможность предоставления вычета по описанным выше причинам и предложить работнику отозвать свое заявление, либо убрать из него упоминание про конкретный месяц, с которого предоставляется вычет. Дополнительно можно уведомить сотрудника о том, что если вычеты будут одновременно предоставляться ему не только у вас, но и по основному месту работы, то у него возникнет недоимка, которую ему придется погасить самостоятельно с учетом пеней и, соответственно, рекомендовать отозвать одно из заявлений.
Вычет единственному родителю ребенка-инвалида
Есть еще одна ситуация, вызывающая вопросы о размере вычета. Бывает, что сумма вычета получается настолько значительной, что бухгалтер начинает сомневаться в правильности применения норм Кодекса. Речь идет о сумме вычета на ребенка-инвалида, который находится на обеспечении единственного родителя.
Итак, по правилам НК РФ в 2016 году для родителей ребенка-инвалида установлен ежемесячный вычет в размере 12 000 рублей на каждого такого ребенка в возрасте до 18 лет. Одновременно подпункт 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ говорит, что единственный родитель имеет право на получение «детского» вычета в двойном размере. И никаких исключений для родителя ребенка-инвалида НК РФ не делает.
Получается, что единственный родитель, на обеспечении которого находится ребенок-инвалид, с 1 января 2016 года имеет право на получение стандартного налогового вычета на ребенка в двойном размере за каждый месяц налогового периода, то есть вычет предоставляется в размере 24 000 рублей. Правильность такого подсчета подтверждает и Минфин России (см. письмо от 02.02.16 № 03-04-05/4973; «Единственному родителю ребенка-инвалида может быть предоставлен «детский» вычет в размере 24 000 рублей в месяц»). Поэтому при наличии подтверждающих документов бухгалтер может смело уменьшать облагаемые НДФЛ доходы такого родителя на 24 тыс. рублей ежемесячно.
В отношении вычетов на ребенка-инвалида существуют и другие особенности. Так, в отношении этого вычета общее правило о том, что вычет родителям предоставляется до конца того года, в котором ребенок достиг 18-летнего возраста, применяется с некоторыми исключениями. С учетом суммы ежемесячного вычета это исключение может дорого обойтись компании. Поэтому остановимся на данном моменте подробнее.
Документальным основанием для получения вычета на ребенка-инвалида является справка из федерального государственного учреждения медико-социальной экспертизы о признании ребенка сотрудника инвалидом. Форма такой справки закреплена в приложении № 1 к приказу Минздравсоцразвития России от 24.11.10 № 1031н.
Одновременно в приложении № 3 к этому приказу приведен порядок составления форм справки, подтверждающей факт установления инвалидности, и выписки из акта освидетельствования гражданина, признанного инвалидом, выдаваемых федеральными государственными учреждениями медико-социальной экспертизы. В нем сказано, что в справке обязательно указываются срок, до которого установлена инвалидность, и дата очередного освидетельствования. А, согласно пункту 12 правил признания лица инвалидом (утв. постановлением Правительства РФ от 20.02.06 № 95), инвалидность устанавливается до 1-го числа месяца, следующего за месяцем, на который назначено проведение очередной медико-социальной экспертизы гражданина (переосвидетельствования).
Таким образом, после того, как наступит дата, до которой согласно справке ребенку установлена инвалидность, право на повышенный вычет сохраняется за родителем только до конца текущего месяца. Если до этого момента сотрудник не принесет в бухгалтерию новую справку, подтверждающую установление (продление) категории «ребенок-инвалид» по результатам переосвидетельствования, то с 1 числа следующего месяца вычет будет предоставляться ему в общем порядке в зависимости от порядка рождения ребенка в семье.
Поэтому бухгалтеру, имеющему дело с такими вычетами, рекомендуется при получении справки об инвалидности ребенка сразу фиксировать дату переосвидетельствования, чтобы по ошибке не продолжить предоставление повышенного вычета после отпадения соответствующих оснований.